Vergi Kaçakçılığı Suçları : Devletin Mali Sağlığını Tehdit Eden Eylemler
Devletler, faaliyetlerini yürütmek için vatandaşlarından vergi toplar. Vergi kaçakçılığı, devletin mali sistemini zayıflatarak hatta çökmesine neden olan ciddi bir suçtur.Bu nedenle, 4369 sayılı yasa ile Vergi Usul Kanunu’nun 344. Maddesinde “kasten” ibaresi kaldırılmıştır. Buna göre, vergi mükellefi, suç kastının olmadığını savunsa bile, diğer koşullar varsa mükellefin suç işlediği kabul edilir. Vergi kaybı oluşmasa bile yasada belirtilen eylemler gerçekleştirildiğinde suç işlenmiş olur. Vergi Kaçırma cezası, Vergi Usul Kanunu 359. Maddede tanımlanmıştır. (VUK 359)
7394 sayılı yasa ile değiştirilen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. Maddesinde düzenlenen vergi kaçakçılığı suçlarına bir göz atalım:
Vergi Kaçakçılığı Suçları ve Vergi Kaçırma Cezası (VUK 359)
1. Defter ve Kayıtlarda Hile Yapmak: Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen, saklanan ve ibraz mecburiyeti olan defter ve kayıtlarda hile yapmak, vergi matrahının azalmasına neden olacak şekilde kayıtları değiştirmek suç teşkil eder. Bu tür eylemler on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
2. Gerçek Olmayan Hesaplar Açmak: Vergi kanunlarına göre, gerçek olmayan ve kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açmak suç teşkil eder. Bu suçu işleyenler aynı şekilde on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
3. Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belgeler Düzenlemek: Yasaya göre gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bu muamele ve durumu niteliği veya miktarı itibariyle yanıltıcı bir şekilde yansıtan belge düzenlemek ve kullanmak, vergi kaçakçılığı olarak kabul edilir. Bu fiili işleyenler de on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
4. Belgeleri Yok Etme ve Gizleme: Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen defter, kayıt ve belgeleri yok etmek veya gizlemek, üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
5. Ödeme Kaydedici Cihazla İlgili Suçlar: Hazine ve Maliye Bakanlığı ile anlaşması olmadan ödeme kaydedici cihazları kullanmak veya ödeme kaydedici cihazlarda kayıt altına alınan bilgileri değiştirmek veya silmek, iki yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
Vergi müfettişleri tarafından tespit edilen usulsüzlükler ile ilgili rapor düzenlenmesi ardından Vergi kaçırma cezası ile ilgli yargısal süreçleri Soruşturma ve Kovuştuma evresi olarak iki kısımda inceledik.
Vergi Kaçakçılığı Suçu Yargılama Aşamaları Nelerdir?
1-Vergi Kaçakçılığı Soruşturma Usulü
Bu suçlar, devletin mali sağlığını tehdit eden ciddi suçlar olarak kabul edilir. Vergi kaçakçılığına karşı sıkı yasal düzenlemeler ve caydırıcı cezalar, adil ve düzenli bir vergi sisteminin sürdürülebilirliğini sağlamak için önemlidir.
213 sayılı VUK’nun 367. maddesine göre; 213 sayılı VUK’nun 359. maddesinde yazılı vergi suçlarının işlendiğini tespit eden vergi müfettişleri ve vergi müfettiş yardımcıları tarafından ilgili rapor değerlendirme komisyonunun mütalaası ile doğrudan doğruya ve vergi incelemesine yetkili olan diğer memurlar tarafından ilgili rapor değerlendirme komisyonunun mütalaasıyla vergi dairesi başkanlığı veya defterdarlık tarafından keyfiyetin Cumhuriyet Başsavcılığı’na bildirilmesi mecburidir.
Vergi suçunun işlendiğini herhangi bir suretle öğrenen Cumhuriyet Başsavcılığı derhal ilgili vergi dairesini haberdar ederek inceleme yapılmasını ister. Kamu davasının açılması vergi inceleme neticesinin Cumhuriyet Başsavcılığı’na bildirilmesine kadar ertelenir. Ancak 7318 sayılı yasanın 5. maddesi ile 213 sayılı VUK’nun 359. maddesine ç fıkrası ile eklenen suçların işlendiğinin inceleme sırasında tespiti halinde incelemenin tamamlanması beklenmeksizin, sair suretlerle öğrenilmesi halinde ise incelemeye başlanmaksızın vergi müfettişleri ve vergi müfettiş yardımcıları tarafından bu tespite ilişkin rapor düzenlenir ve rapor değerlendirme komisyonunun mütalaası ile birlikte keyfiyet Cumhuriyet Savcılığı’na bildirilir. Kamu davası açılması için incelemenin tamamlanması şartı aranmaz.
213 sayılı VUK’nun 359. maddesine 7394 sayılı yasanın 5. fıkrası ile eklenen madde uyarınca ”kaçakçılık suçlarına ilişkin yürütülmekte olan soruşturma ve kovuşturmalarda mütalaaya konu fiilin başka bir kişi tarafından veya başka bir kişi ile birlikte gerçekleştirildiğinin ortaya çıkması durumunda bu kişi hakkında kamu davası açılması için rapor düzenlenmesi ve mütalaa verilmesi şartı aranmaz.” Hükmü getirilmiştir.
213 sayılı VUK’nun 367. maddesine göre Cumhuriyet Savcıları tarafından kamu davası açılması 7394 sayılı yasanın 5. Fıkrasında konu edilen olay dışında vergi değerlendirme komisyonu mütalaası ile mümkün olmaktadır.
Vergi değerlendirme komisyonu mütalaası olmayan bir olayda kaçakçılık suçuyla ilgili dosya Cumhuriyet Savcısına geldiğinde Cumhuriyet Savcısı soruşturmayı durdurarak dosyayı vergi inceleme raporu ve mütalaa alınması için ilgili vergi birimine göndermek zorundadır.
Vergi Kaçakçılığı Suçlarında Soruşturma Evresine İlişkin Eleştirilerimiz
Bu suçlarda, vergi denetleme ile ilgili görevliler tarafından yapılan incelemeler genellikle belge üzerinden yapılmakta olduğundan suç faili olarak belgelerde yetkili görülen kişiler hakkında düzenlenmekte ve Cumhuriyet Başsavcılıklarınca da belgelerde yetkili görülen kişiler hakkında kamu davası açılmaktadır. Özellikle sahte fatura düzenlemek ve kullanmak suçlarında genellikle belgelerde vergi mükellefi olarak yer alan kişi ile fiili işleyen kişiler farklı olmaktadır.
Uygulamada sahte belge düzenlemek için paravan şirketler kurarak piyasaya sahte fatura veren kişilerin kendi kimliklerini gizleyerek, şirketlerde yetkili kişi olarak ya işsiz, güçsüz, kimsesiz ya da işe alınma sözüyle kandırılmış, aldatılmış kişileri gösterdiği görülmektedir. Kanımızca vergi incelemesi yapan vergi denetim elemanları böyle eylemlerde emniyet müdürlüğü mali şube ekipleri ile birlikte çalışmaları ve gerçek failleri tespit ederek Cumhuriyet Başsavcılığına gerçek failler ile ilgili raporlar sunmalıdır. Uygulamada Cumhuriyet Savcıları vergi birimlerinden gelen dosyalar üzerinde ayrıca bir araştırma ve soruşturma yapmadan kamu davası açmaktadırlar. Dava dosyası ilgili mahkemeye geldiğinde mahkeme tarafından sadece sanık olarak iddianamede gösterilen kişi ile ilgili yargılama yürütülmektedir. Uzun süren yargılamalar sonunda gerçek failler hakkında suç ihbarı bulunsa dahi aradan geçen sürede suç delilleri kaybolmakta ya da suçla ilgili zamanaşımı gerçekleşmektedir. Böylece gerçek failler suçtan kurtulmuş olmaktadırlar. Önerimiz bu tür dosyalarda Cumhuriyet Savcılarının soruşturmayı derinleştirerek gerçek suç faillerine ulaştıktan sonra kamu davası açmalarıdır.
2-Vergi Kaçakçılığı Kovuşturma Usulü
Yukarıdaki yazımızda açıkladığımız üzere vergi suçları ile ilgili Cumhuriyet Başsavcılıklarına vergi birimlerinden gelen dosya üzerinde Cumhuriyet Savcısı tarafından ayrıca bir araştırma ve soruşturma yapılmadan iddianame düzenlenerek kamu davası açılmaktadır. Özellikle sahte belge düzenlemek ve kullanmak suretiyle vergi kaçakçılığı suçlarında mutlak gerçeğe ulaşmak zorlaşmaktadır. Zira vergi incelemesi yapan denetmenler belge üzerinden inceleme yaparak belgelerde vergi mükellefi olarak görünen kişiler hakkında rapor düzenlemektedir. Oysa özellikle sahte belge düzenlemek suretiyle vergi kaçakçılığı suçlarında gerçek failler belgelerde vergi mükellefi olarak görünen kişiler olmayıp perde arkasında yer alan kriminal kişilerdir. Bu nedenle vergi suçlarında kovuşturma aşamasında Yargıtayımız belirli ölçütler getirmiştir. Bu ölçütleri şöyle sıralayabiliriz;
Yargıtaya göre vergi kaçakçılığı suçu iddiası ile yapılan yargılamalarda aşağıdaki hususlar incelenmelidir.
Yargıtayın Vergi Kaçakçılığı (VUK 359) ‘a ilişkin kıstaslar:
a) Sahte olarak düzenlendiği ileri sürülen fatura asıllarının, bu faturaları kullanan mükelleflerin bağlı bulunduğu vergi dairesinden sorulup tespit edilerek fatura asıllarının dava dosyası içine konulması,
b) Bu faturaların sanığa gösterilerek faturalardaki yazı ve imzaların kendisine ait olup olmadığının sorulması,
c) Sanık faturalardaki yazı ve imzaların kendisine ait olmadığı söylemesi halinde bilirkişi incelemesi yaptırılarak faturalardaki yazı ve imzaların sanığa ait olup olmadığının belirlenmesi,
d) Faturalardaki yazı ve imzaların sanığa ait olmadığının tespiti halinde; bu faturaları kullanan mükellefler hakkında karşıt inceleme raporu düzenlenip düzenlenmediğinin araştırılması, dava açılmış ise dava dosyalarının getirtilerek incelenmesi ve bu davayla ilgili belgelerin onaylı örneklerinin dava dosyasına konulması,
e) Fatura kullanan şirket ve yetkililerinin mahkemeye tanık olarak çağrılarak CMK’nın 48. Maddesi uyarınca tanıklıktan çekilme hakları da hatırlatılarak tanık sıfatıyla dinlenmeleri, kendilerinden sözü edilen faturaları hangi ilişkiye dayanarak ve kimden aldıklarının ve sanığı tanıyıp tanımadıklarının sorulması,
f) Bu faturalarla ilgili ödeme belgelerinin tespit edilip dosyaya konulması,
g) Sanık olarak gösterilen kişi ile ilgili vergi mükellefiyeti tesisine dair belgelerin asıllarının celbedilerek bu belgelerdeki sanık olan kişi adına atılı imzaların, varsa yazıların sanık olan kişinin eli ürünü olup olmadığının bilirkişi raporuyla tespit edilmesi,
h) Sahte olduğu ileri sürülen faturaları basan matbaa yetkililerinin tanık olarak dinlenmeleri,
i) Sanık olarak gösterilen vergi mükellefinin işlemlerini yürüten muhasebe görevlisi varsa bu kişinin de tanık olarak dinlenmesi, bu şekilde kaçakçılık fiilini gerçekleştiren gerçek failin tespiti ve cezalandırılması ile ceza yargılamasının amacı olan mutlak hakikate ulaşmak mümkün olacaktır.
Vergi Suçlarında ( VUK 359 ) Etkin Pişmanlık Hükümleri
1- 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 371. Maddesinde yer alan pişmanlık ve ıslah hükümleri 29/04/2001 gün ve 7318/4 sayılı yasa ile değişik 213 sayılı VUK’ya eklenen bir madde ile 371. Maddede öngörülen pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara bildirenler hakkında 213 sayılı VUK’nun 359. maddesinde yazılı vergi kaçakçılığı suçlarından ceza verilmeyeceği öngörülmüştür.
2- 08/04/2022 gün ve 7394 sayılı yasanın 4. Maddesi ile 213 sayılı VUK’na eklenen ek fıkraya göre; bu maddede yazılı fiiller ile verginin ziyaa uğratıldığının tespit edilmesine bağlı olarak tarh edilen verginin, gecikme faizi ve gecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların yarısı ve buna isabet eden gecikme zammının soruşturma evresinde ödenmesi halinde verilecek cezanın yarı oranında, kovuşturma evresinde hüküm verilinceye kadar ödenmesi halinde ise verilecek ceza üçte bir oranında indirilir hükmü getirilmiştir.
3- Tarh edilen vergi ve vergi aslına bağlı olarak kesilen cezanın bulunmadığı durumlarda verilecek ceza yarı oranında indirilir hükmü getirilmiştir.
4- Bu fıkralarda belirtilen etkin pişmanlık ile ceza indiriminden faydalanmak için vergi mahkemesinde dava açılmaması, açılmışsa feragat edilmesi, kanun yollarına başvurulmaması veya başvurulmuşsa vazgeçilmesi koşulu öngörülmüştür.
5- 7394 sayılı Yasa İle 213 sayılı VUK’na Eklenen Geçici Madde: ”Vergi kaçakçılığı suçundan haklarında hüküm verilmiş olup da dosyası infaz aşamasında olanlar, 359. Maddede yazılı fiillerle verginin ziyaa uğratıldığının tespit edilmesine bağlı olarak tarh edilen verginin, gecikme faizi ve gecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların ayrısı ve buna isabet eden gecikme zammını bu maddeyi ihdas eden kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren bir yıl içinde hazineye ödedikleri takdirde 359. Maddede bu maddeyi ihdas eden kanunla soruşturma evresi için yapılan etkin pişmanlık düzenlemesinden faydalanılabilir.
Bu fıkrada belirtilen ceza indiriminden faydalanmak için Vergi Mahkemesinde dava açılmaması, açılmışsa feragat edilmesi, kanun yollarına başvurulmaması başvurulmuşsa vazgeçilmesi şarttır.” hükmü getirilmiştir.
Vergi Kaçakçılığı Suçlarında Zincirleme Suç Kavramı
213 sayılı VUK’nın 359. maddesinin 7394 sayılı yasanın 4. Maddesi ile eklenen fıkrasında; ”Bu maddede düzenlenen suçların birden fazla takvim yılı veya vergilendirme dönemi içinde aynı suç işleme kararının icrası kapsamında işlenmesi halinde Türk Ceza Kanunu’nun 43. Maddesi uygulanır.” hükmü getirilmiştir.
15/04/2022 tarihinde yürürlüğe giren bu hükmün uygulamada değişik yorumlara neden olacağı açıktır.
Ceza yasasında suçların şahsiliği ilkesi gereği suç teşkil eden fiili işleyen kişilerin cezalandırılması gerekmektedir. Buna göre bir kişi aynı takvim yılı veya vergi dönemlerinde birden çok şirketin yetkilisi olarak vergi kaçakçılığı suçunu işlediğinde, suçun mağduru da devlet olduğuna göre aynı suç işleme kararı var kabul edilerek sanık hakkında TCK’nın 43. maddesinin uygulanıp uygulanmayacağı hususu hukuki bir sorun olarak karşımıza çıkacaktır.
Yine aynı vergi döneminde hem sahte belge düzenlemek hem de sahte belge kullanmak suçlarını işleyen fail hakkında TCK’nın 43. maddesinin uygulanıp uygulanmayacağının da tartışılması gerekecektir.
Kanımızca sahte belge düzenlemek ve sahte belge kullanmak suretiyle vergi kaçakçılığı suçları ayrı ayrı suç oluşturduğundan TCK’nın 43. maddesi bu durumlarda uygulanamayacaktır. Ancak bu husus zamanla uygulama ve içtihatlarla açıklığa kavuşacaktır.
AV. Hüseyin ÖZTÜRK & Av. Ahmet Ayhan ÖZTÜRK
1955 yılında Artvin ilinde doğan Hüseyin Öztürk, İstanbul Üniversitesi Hukuk Fakültesi’ndeki eğitiminin ardından 1980 yılında Tunceli ilinde hakim olarak göreve başlamıştır. 17 yıl Anadolu’nun çeşitli illerinde hakim olarak görev aldıktan sonra 1998 yılında İstanbul’a atanmıştır. İstanbul ilinde 20 yıl çeşitli mahkemelerde Ağır Ceza Mahkemesi Başkanlığı yapmıştır. Son olarak İstanbul Anadolu 5. Ağır Ceza Mahkemesi Başkanlığı yapan Öztürk, 2018 yılında emekli oldu. 2018 yılında İstanbul Barosu’na kaydolarak avukatlık ruhsatı aldı.
20 yıl Ağır Ceza Mahkemesi Başkanlığı görevini sürdürmenin getirdiği Ceza Hukuku alanındaki yüksek bilgi birikimi ve deneyimiyle Öztürk & Çiçek Hukuk ve Danışmanlık bünyesinde Ceza Hukuku alanında çalışmalarını sürdürmektedir.